Счета бухгалтерского учета

Классификация счетов бухгалтерского учета

Болыиое количество счетов, применяемых в бухгалтерском учете, требует их упорядочения и систематизации. Это достигается путем классификации бухгалтерских счетов. Поскольку они являются одновременно носителем информации и источником ее получения, то классификация должна осуществляться по различным признакам. Эти признаки должны отражать экономическую сущность объектов бухгалтерского наблюдения, ту среду, в которон функционируют те или иные объекты, а также особенности формнро-вания информационных потоков для управленческих нужд предприятия, Такие подходы к классификации счетов вполне можно реализовать, так как система счетов есть постоянная структура, нормативно регулируемая и используемая в учете длительное время.

Но классификация сводится не только к упорядоченню фиксированного набора бухгалтерских счетов, а состоит в конструнровании системы счетов, основанной на иссле-довании производственно-хозяйственных и финансовых процессов, составляющих дея-тельность экономических субъектов, анализе потребности в информации для их отраже-ния и выявления возможностей получения этой информации.

Классификация бухгалтерских счетов направлена на установление минимума сче-тов, необходимого и достаточного для описания объектов бухгалтерского наблюдения, распределения этих объектов по конкретным счетам, разбивку образованной системы на классы, сгруппированные по определенному общему признаку.

Особенностью классификации синтетических счетов является то, что от объек-тивности их классификации зависит не только достоверность отражения в учете связеи между объектами, но и организация аналитического учета. Это происходит потому, что синтетические счета, являясь объектом классификацни, объединяют в себе аналитические счета, то есть образуют подсистему, в которой возникает необходимость классифициро-вать уже субсчета-

Проблемой при составлении классификации счетов является выбор признака, по которому необходимо классифицировать. В разные времена существовали разные точки зрения по поводу того, по одному или по многим признакам должна осуществляться клас-сификация. В итоге, преобладающим мнением стала точка зрения необходимости класси-фикации не только по экономическому содержанию (показывает, что учитывается на сче-те), но также и по структуре и назначению, в которой показано, как выполняется регист-рация фактов хозяйственной жизни на счетах бухгалтерского учета.

В самом общем виде современная теория классификации предусматривает груп-пировку счетов по четырем признакам:

  • 1) экономическому содержанию
  • 2) назначению и структуре
  • 3) по отношению к бухгалтерскому балансу
  • 4) по самостоятельности применения

Классификация счетов по экономическому содержанию (экономическая класси-фикация) отвечает на вопрос что отражается на данном счете? Иными словами, какова природа учитываемого объекта, сколько нужно счетов для того, чтобы данный объект по-лучил полную характеристику в текущем учете. Только при выполнении указанных тре-бований информация о каком-либо объекте будет полностью удовлетворять пользовате-лей, прнменяющих данную информацию для принятия обоснованных решений в области управления организацией- Построение классификации счетов по экономическому содер-жанию привязано к воспроизводству совокупного общественного продукта (СОП) и по-тому перечень счетов ориентирован на каждую его стадию (процесс).

Классифицируя счета по экономическому содержанию, можно выделить 8 основ-ных групп:

1) внеоборотные активы

а основные средства Ь. нематериальные активы

  • 2) производственные запасы
  • 3) затраты на производство
  • 4) готовая продукция и товары
  • 5) денежные средства
  • 6) расчеты
  • 7) капитал
  • 8) финансовые результаты

В частности, данная классификация используется при составлении Плана счетов бухгалтерскою учета, Названня разделов Плана счетов совпадают с группами счегов по экономическому содержанию.

Следующий способ классификации бухгалтерских счетов состоит в их разделении по группам в зависимости от назначения и структуры (см. схему 9). Данная классифика-ция отвечает на вопросы для чего нужны те или иные счета, какае показатели можно получить с помощью отдельных счетов для того, чтобы эффективно управлять предприяти-ем, как организован и ведетсяучет на определенных группах счетов?

Классификация счетов бухгалтерского учета по назначению и структуре является более сложным видом классификации по сравнению с классификацией по самостоятель-ности применения и по отношению к бухгалтерскому балансу, Верхний уровень этой классифнкацин практически полностью представляет собой часть классификации по са-мостоятельности применения. То есть счета также делятся на основные и регулирующие.

Основные счета по назначению делятся на ресурсные и операционные (см. схему 9). Ресурсные счета предназначены для учета на них производственных и финансовых ресурсов и состоят из имущественных, фондовых и расчетных.

На имущественных счетах учитывается большая часть имущества хозяйствующе-го субъекта, в составе которого можно выделить денежное и неденежное нмущество.

На счетах неденежного имущества отражаются материальные ценности, немате-риальные активы и подобные им, аналитический учет которых обязательно ведется как в денежном, так и в натуральном выражении, К таким счетам можно отнести «Основные средства», «Нематериальные активы», «Готовая продукция» и др. На счетах неденежного имущества начальное и конечное сальдо дебетовое явно выраженное (счета активов). По дебету счетов отражается поступление материальных и нематериальных ценностей, а по кредиту — из расход или выбытие. Кредитовое сальдо на счетах этой группы свидетельст-вует об ошибках, допущенных при ведении учета.

Денежные счета (например, «Касса», «Расчетные счета», «Валютные счета» и др.) имеют всегда сальдо по дебету. В западном учете возможно кредитовое сальдо. Это свя-зано с так называсмым банковским овердрафтом, когда деньги на расчетном счете закан-чиваются, и он превращается в счет краткосрочных обязательств. На денежных счетах по дебету учитывается поступление денежных средств, по кредиту — их расход, выдача или перечисление.

Фондовые счета предназначены для учета фондов предприятия. На этих счетах отражаются факты хозяйственной жизни, связанные с образованием и использованием фондов. На фондовых счетах начальное и конечное сальдо кредитовое. По кредиту счета отражается увеличение фонда или отчисление средств в данный фонд. На дебете фондо-вых счетов отражается расходование средств за счет фонда.

Расчетные счета отражают взаиморасчеты организации с физическими и юриди-ческими лицами. На дебет этих счетов записывается увеличение дебиторской задолжен-ности предприятия или уменьшение кредиторской. На кредит — наоборот погашение деби-торской задолженности или возникновение или увеличение кредиторской. Такие счетаяв-ляются, как правило, активно-пассивными с двусторонним (развернутым) сальдо. Дебето-вое сальдо на них переходит в кредитовое и наоборот, в зависимости от сумм, на которые осуществляются хозяйственные операции,

Операционные счета предназначены для учета производственных, хозяйственных и финансовых процессов, определения финансовых результатов и их накопления. К опе-рационным относятся распределительные, калькуляционные и сопоставляющие счета.

Рис. 1 Классификаг^ия бухгачтерскнх счетов по назначению п структуре

Распределителъные счета используются для накопления отдельных видов затрат и распределения их по отчетным периодам, центрам ответственности и носителям затрат. Они делятся на распределительные по периодам н собирательно-распределительные.

Оперсщионные распределителъные по периодам счета предназначены для отнесе-ния затрат, понесенных в прошлые отчетные периоды, в расходы данного отчетного пе-риода или на издержки производства.

Собпрательно-распределительные счета предназначены для накопления издер-жек для последующего их переноса на калькуляционные или операционно-результатные счета для формирования себестоимостн продукции (работ, услуг). Пример таких счетов -счета «Общепроизводственные расходы» и «Общехозяйственные расходы», предвари-тельное конечное сальдо которых переносится на калькуляционный счет «Основное про-изводство». На таких счетах учитываются показатели, относящиеся только к текущему отчетному периоду, Начальное и конечное сальдо отсутствует, счет открывается в начале отчетного периода и закрывается в конце.

Калькуляционные счета используются для обобщення издержек, понесенных эко-номическим субъектом в течение отчетного периода, и формирования показателей каль-кулирования себестоимости продукции, работ, услуг и других объектов бухгалтерского наблюдения. По дебету счета накапливается информация об издержках, понесенных орга-низацией в текущем отчетном периоде. С кредита калькуляционного счета осуществляет-ся переное показателей себестоимости по завершенным производственным объектам. Де-бетовое конечное сальдо (показатели себестоимости незавершенного производства) пере-носится в бухгалтерский баланс как сводная статья «Иезавершенное производство», в ко-торую вЯ^дят остатки по счетам «Основное производство», «Полуфабрикаты собственно-го производства», «Вспомогательные производства», «Вспомогательные производства и хозяйства» и др. В новом периоде эти показатели заносятся на калькуляционный счет в виде дебетового начального сальдо, равного стоимости незавершенного производства на начало периода.

Операционные союставляюгцие счета состоят из контрольно-сопоставляющих, операционно-результатных, оценочно-результатных и финансово-результатных счетов.

На коитрольно-сопоставляющих счетах учитываются операции, требующие спе-циального контроля. В пример такого счета можно привести счет «Выпуск продукции (работ, услуг)», на котором контролируется себестоимость продукции. Фактическая себе-стоимость переносится на дебет этого счета с кредита счета «Основное производство», а нормативная себестоимость учитывается на кредите данного счета, а в конце периода переносится на счет «Готовая продукция», Разница между нормативной и фактической себе-стоимостью продукции (работ, услуг) переносится с кредита счета «Выпуск продукции» на дебет счета «Продажи». В конце отчетного периода контрольно-сопоставляющие счета закрываются. На этом можно закончить изложение особенностей классификации бухгал-терских счетов по назначенню и структуре.

Сопоставляющие операгрюнно-резу.чьтатные счета предназначены для учета до-ходов и расходов от обычных видов деятельности и других доходов и расходов. На дебете и кредите таких счетов отражаются одни и те же операции по реализации, но в разном вы-ражении, например, себестоимость продукции и доход от продажи. Такой способ учета позволяет путем сопоставления дебетовых и кредитовых оборотов выявить финансовый результат. Прочие доходы и расходы, не связанные с реализационной деятельностью, только накапливаются на этих счетах для последующего выявления финансового резуль-тата. К таким счетам можно отнести счет 90 «Продажи» и счет 91 «Прочие доходы и рас-ходы».

Для обобщения информации о формировании финансового результата организа-ции используются фииаисово-резулътатные счета.

По самостоятельности прш^енения счета бухгалтерского учета делятся на ос-новные, которые содержат показатели, сохраняющие первоначальную (восстановитель-ную) стоимость объектов бухгалтерского учета, отражаемую на счете, и применяемые са-мостоятельно; и регулирующие, на которых учитываются уточняющие показатели, кото-рые не могут самостоятельно использоваться без счета, оценка показателя на котором регулируется.

По способу регулирования уточняющие счета делятся на дополняющие и кон-трарные. На дополняющих счетах регулирующий показатель (регулятив) находится на той же стороне счета, что и регулируемый показатель на основном счете. В таком случае уточненный показатель рассчитывается сложением показателей на основном и регули-рующем счетах и в бухгалтерском балансе показывается единой статьей,

На контрарных же счетах регулятив находится на противоположной уточняемому показателю стороне. В тех случаях, когда контрарный счет предназначен для уточнения показателя на основном активном счете, уточняющий показатель находится в кредите ре-гулирующего счета, а сам уточняющий счет называется контрактивным. Если наоборот (основной счет — пассивный), то уточняющий счет называется контрласспвльгм и регуля-тив находится в дебете, Например, счет «Амортизация основных средств» является кон-трактивным счетом, регулирующим изменение стоимости основных средств предпрнятия. В этом случае в балансе отражается остаточная стоимость основных средств, которая оп-ределяется вычитанием суммы накопленной амортизации (отражается на контрактивном счете «Амортизация основных средств») из первоначальной стоимости основных средств (отражается на счете «Основные средства»).

Следующей классификацией, которую стоит разобрать, является классификация счетов по отношению к бухгалтерскому балансу. Эта классификация показывает, как влияет тот или иной счет на составление вступительного и заключительного балансов, а также показывает, как производится учет на счетах в течение отчетного периода.

Рис. 2. Классификация бухгалтерских счетов по отношеную к бухгалтерскому балансу

Бухгалтерские действия по выбору из баланса показателей, характеризующих объект бухгалтерского учета на начало отчетного периода и переносу их как начальное сальдо на бухгалтерские счета называют открытием счета. Такой подход к открытию сче-та характерен для постоянных счетов. Сальдо таких счетов может распространяться за пределы одного отчетного периода, и в бухгалтерском балансе для них предназначены со-ответствующие балансовые статьи.

Счета доходов и расходов, а также другие счета, характеризующие хозяйственные и финансовые процессы, обороты которых могут относиться только к одному отчетному периоду и в конце этого периода закрываются, являются счетами без явно выраженного сальдо. Конечное сальдо у таких счетов отсутствует. Открыть транзитный (безсальдовый) счет — значит отразить на нем хотя бы один факт хозяйственноЙ жизни предприятия.

На балансовых счетах учитываются показатели, которые непосредственно отра-жаются в бухгалтерском балансе, К балансовым счетам также относятся те, которые толь-ко участвуют в формировании бухгалтерского баланса, то есть безсальдовые счета.

Забалансовые счета предназначены для обобщения информации о наличии и дви-жении ценностей, временно находящихся в пользовании или распоряжении организации (арендованных основных средств, материальных ценностей на ответственном хранении, в переработке и т.д.), условных прав и обязательств (это несуществующие потенциальные права и обязательства, которые зависят от будущего события, возникающего из прошлой сделки), а также для контроля за отдельными хозяйственными операцнями (контрольно-мемориальные счета). Бухгалтерский учет указанных объектов ведется по простой схеме, то есть не используется метод двойной записи.

Легко заметить, что классификации счетов по отношению к бухгалтерскому ба-лансу и по самостоятельности применения являются подготовительным, предварительным этапом более сложной и разветвленной классификации по назначению и структуре, К примеру, первый уровень классификации по назначению счетов позволяет разделить все сннтетические счета на основные и регулирующие. Такую же классификацию выполняет и характеристика счетов по самостоятельности применения.